Não viola o princípio da não cumulatividade a vedação, prevista em legislação estadual, de aproveitamento de crédito de ICMS decorrente de operação de exportação quando o contribuinte possuir débito superior ao crédito.Por esse entendimento, não se nega o direito ao crédito do contribuinte; o que é obstado, na verdade, é a livre disposição de tais créditos, ante a vedação prevista em legislação estadual e a inexistência de saldo credor. Para melhor elucidar a questão, convém observar o art. 25 da LC n. 87/1996 (Lei Kandir): "Art. 25. Para efeito de aplicação do disposto no art. 24, os débitos e créditos devem ser apurados em cada estabelecimento, compensando-se os saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no Estado. § 1º Saldos credores acumulados a partir da data de publicação desta Lei Complementar por estabelecimentos que realizem operações e prestações de que tratam o inciso II do art. 3º e seu parágrafo único podem ser, na proporção que estas saídas representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento: I - imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado; II - havendo saldo remanescente, transferidos pelo sujeito passivo a outros contribuintes do mesmo Estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito. § 2º Lei estadual poderá, nos demais casos de saldos credores acumulados a partir da vigência desta Lei Complementar, permitir que: I - sejam imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado; II - sejam transferidos, nas condições que definir, a outros contribuintes do mesmo Estado". Salienta-se, nesse contexto, que não se deve confundir o conceito de crédito e o de saldos credores acumulados. De um lado, o crédito de ICMS é um direito que advém de preceitos constitucionais e infraconstitucionais, corolário do princípio da não cumulatividade. Ressalta-se, inclusive, que o direito de crédito decorrente de operações e prestações de exportação não pode ser limitado por legislação estadual (art. 25, § 1º, da LC n. 87/1996), conforme entendimento consolidado do STJ (AgRg no AREsp 151.708-RS, Segunda Turma, DJe 14/6/2012; AgRg no REsp 1.247.425-MA, Segunda Turma, DJe 16/9/2011; e AgRg no AREsp 187.884-RS, Primeira Turma, DJe 18/6/2014). Por outro lado, o saldo de créditos é uma situação fático-operacional contábil. O procedimento é o seguinte: comparam-se as somas de débitos com créditos de ICMS em determinado período. Se o total de débitos for maior que o de créditos, deduz-se o maior do menor, pagando-se a diferença aos cofres públicos. Caso o total de créditos seja maior, contudo, deduz-se deste o total de débitos, e o saldo credor é transferido para o período seguinte. Veja-se que, por determinação legal, a operação de compensação de débitos com créditos ocorre anteriormente a qualquer outra operação. Havendo, ao final, saldo de créditos de ICMS, abre-se a possibilidade de apropriação, utilização ou transferência pelo contribuinte. A apropriação, a utilização e a transferência de créditos de ICMS pressupõem a existência de saldo credor, o que não ocorre no caso em que o contribuinte possui débito superior ao crédito. Assim, embora o § 1° do art. 25 da LC n. 87/1996 seja autoaplicável, não podendo ser condicionado pelo legislador estadual, o seu pressuposto é a existência de saldos credores. Desta feita, a questão em análise possui natureza operacional. Nessa conjuntura, os créditos de ICMS, conquanto decorrentes de operações de exportação, submetem-se à compensação do caput do art. 25 da Lei Kandir. Desse modo, o que o Fisco não pode fazer é estornar os créditos decorrentes da exportação (art. 21, § 2º, da LC n. 87/1996), caso provada e suficientemente documentada a ocorrência das operações ou prestações de serviço. Em tal caso, estar-se-ia aumentando, de forma ilegítima, o débito de ICMS do contribuinte. Portanto, não fere o princípio da não cumulatividade a lei estadual que veda a apropriação e a utilização de crédito de ICMS ao contribuinte que tiver débito do imposto superior ao montante de créditos. REsp 1.505.296-SP, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 15/9/2015, DJe 9/12/2015.
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